吴忠宁燕塑料工业有限公司破产管理人与吴忠市利通区地方税务局行政强制二审行政判决书

吴忠宁燕塑料工业有限公司破产管理人与吴忠市利通区地方税务局行政强制二审行政判决书

发布日期：2018-02-01

宁夏回族自治区吴忠市中级人民法院

行政判决书

（2017）宁03行终34号

上诉人（原审原告）吴忠宁燕塑料工业有限公司破产管理人，住所地：吴忠市通区老井大厦四楼。

负责人杨金钟，系该破产管理人负责人。

委托诉讼代理人代敏军，宁夏天纪律师事务所律师，特别授权代理。

被上诉人（原审被告）吴忠市利通区地方税务局，住所地：吴忠市利通区文卫南路。

法定代表人马维国，局长。

委托诉讼代理人赖学忠，副局长，特别授权代理。

委托诉讼代理人惠兴旺，宁夏矜群律师事务所律师，特别授权代理。

上诉人吴忠宁燕塑料工业有限公司破产管理人（以下简称宁燕管理人）因与被上诉人吴忠市利通区地方税务局（以下简称利通地税局）税务行政强制一案，不服宁夏回族自治区吴忠市利通区人民法院（2017）宁0302行初13号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭，公开开庭审理了本案。上诉人宁燕管理人的负责人杨金钟及其委托诉讼代理人代敏军，被上诉人利通地税局的委托诉讼代理人赖学忠、惠兴旺到庭参加诉讼。本案现已审理终结。

原审审理查明：2010年3月5日，原审法院以（2010）吴利民破字第1号民事裁定书裁定受理吴忠宁燕塑料工业有限公司破产一案，并指定宁夏天纪律师事务所为破产管理人。2011年4月15日，又以（2010）吴利民破字第1-1号《民事裁定书》宣告该公司破产。2014年8月21日，宁燕管理人委托宁夏盛世开元拍卖行公开拍卖破产财产，宁夏正豪投资置业有限公司以2050万元拍得破产财产26.2亩国有工业用地使用权及地上附着物，并于2015年9月28日办理了拍卖破产财产的移交手续。利通地税局于2016年11月23日前分三次以吴利地税通（2016）001、002、003号税务事项通知书向宁燕管理人发出通知，限期缴纳税款，宁燕管理人在限期内没有缴纳，利通地税局又于2016年11月28日给宁燕管理人发出扣缴税收款通知书，并于当日作出吴利地税强扣（2016）01号税收强制执行决定书，从宁燕管理人在中国银行吴忠分行的存款账户扣划税款4542309.83元，缴入国库。宁燕管理人不服，认为利通地税局强制扣缴税款的行政行为法律依据错误，程序违法，请求依法撤销该行政行为。

原审法院认为：双方对强制扣缴税款4542309.83元的事实认可，本案争议的焦点是利通地税局作出的吴利地税强扣（2016）01号税收强制执行决定书行政行为的合法性。该税收强制执行决定书根据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条规定于2016年11月28日作出的，并于当日从宁燕管理人在银行的账户中扣缴税款4542309．83元。该法四十条规定："从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取下列强制执行措施：书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款。本案扣缴税款的前提条件是宁燕管理人在处理破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司的破产财产26.2亩国有工业用地使用权及地上附着物时，通过拍卖程序由案外人宁夏正豪投资置业有限公司以2050万元拍得，并办理了土地过户手续。利通地税局以宁燕管理人作为破产企业的管理人合法取得拍卖成交款，并办理了资产移交手续，应该向税务机关办理申报缴纳税款，但宁燕管理人没有申报缴纳，在此情况下，利通地税局根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二、三条，《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条、第十二条，《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》第二、三、四条，《中华人民共和国印花税暂行条例》第一、二、三条，（2016）43号《财政部国家税务总局关于营改增后契税房产税土地增值税个人所得税计税依据问题的通知》，国家税务总局关于发布《纳税人转让不动产增值税征收管理办法》第三条，《宁夏回族自治区地方税务局教育附加费征收管理暂行办法》第二、三条，《宁夏回族自治区地方税务局水利建设基金征收管理暂行办法》第二、四条的规定，于2016年11月23日前分三次向宁燕管理人发出税务事项通知书，责令宁燕管理人限期申报缴纳税款，并告知依法享有陈述权和申辩权，但宁燕管理人均未申报和缴纳。2016年11月28日，利通地税局作出（2016）01号税收强制执行决定书，决定从宁燕管理人在银行的账户中扣缴税款4542309.83元，并将扣缴税收款项通知书送达宁燕管理人。本案的关键是破产程序清算中宁燕管理人是否存在纳税的职责和义务。根据《中华人民共和国破产法》第四十一条第二款规定："管理、变价和分配债务人财产的费用"为破产费用；第一百一十二条第一款规定："变价出售破产财产应当通过拍卖进行"。第一百一十三条规定："破产财产在优先清偿破产费用和共益债务后，按照下列顺序清偿：一是破产人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金；二是破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用和破产人所欠税款；三是普通破产债权"。最高人民法院国税函（2005）869号关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函明确说明："对拍卖财产的全部收入纳税人均应依法申报缴纳税款，税收具有优先权，人民法院应协助税务机关依法优先从拍卖中征收税款"。破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司破产清算期间通过拍卖方式转让土地及其附着物，根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》《中华人民共和国印花税暂行条例》等上述税收的相关法律规定，破产程序清算拍卖中产生新的税款，属于《中华人民共和国企业破产法》第四十一条规定的管理、变价的破产费用。破产费用应当随时清偿，优先支付。《中华人民共和国企业破产法》第一百一十三条规定，破产财产所得在优先清偿破产费用和共益债务后，按照顺序清偿其他事项。因此，宁燕管理人作为破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司的破产管理人，系纳税主体，应依法缴纳土地增值税等税款。宁燕管理人在利通地税局三次催缴税款后，仍拒绝缴纳，利通地税局依据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条的规定，作出强制扣缴税款执行决定的行政行为，有事实依据和法律依据，并无不当。宁燕管理人主张利通地税局依据《税收征管法》四十条强制扣缴税款适用法律错误，认为该条规定适用对象仅是"从事生产、经营的纳税人"，宁燕管理人系人民法院指定管理、处置破产企业的临时性机构，是法院的委托代理人，本身既不生产、也不经营，当然不是从事生产经营的纳税人，利通税务局适用对象错误。根据《中华人民共和国企业破产法》第四十一条第二款、第一百一十二条、第一百一十三条的规定，宁燕管理人委托拍卖破产财产，取得拍卖所得价款，应以上述相关税法缴纳税款，该税款是在破产清算中变价处理破产财产而产生的，属于破产法中规定的破产费用，而破产费用应优先清偿。因此，破产财产缴纳的税款适用于所有纳税人，不是仅指从事生产经营的纳税人；同时，破产费用不受破产财产分配顺序的限制，也不会导致破产程序无法进行。另外，宁燕管理人认为依据土地增值税暂行条例第十一、十二条的规定，未缴纳土地增值税不得办理土地权属变更手续。原审认为，虽然宁燕管理人与宁夏正豪投资置业公司在竞拍协议书约定破产财产拍卖的税费由买受人承担，拍卖特别声明中也作了声明，属于拍卖财产的税费转嫁，尽管破产法及相关法律对此没有限制性规定，但买受人宁夏正豪投资置业有限公司没有按双方约定缴纳税款，税费转嫁没有实际履行，因而，宁燕管理人的纳税主体性质没有改变，仍为纳税义务人，应履行缴纳税款的义务。综上，宁燕管理人在破产程序中通过拍卖方式处理破产财产土地及附着物，该破产财产已实际交付，依据上述税法及相关规定应当缴纳税费，该税费属于破产费用，应优先清偿，利通地税局强制扣缴破产财产税款的措施并无不当。利通地税局作出的（2016）01号税收强制执行决定书的行政行为事实清楚，证据充分，程序合法，适用法律正确，应予以维持。宁燕管理人主张利通地税局作出强制扣缴税款决定书的行政行为适用法律错误的理由不能成立，对其要求撤销利通地税局"吴利地税强扣（2016）01号税收强制执行决定书的诉讼请求不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，判决：驳回宁燕管理人的诉讼请求，案件受理费50元，由宁燕管理人承担。

上诉人宁燕管理人不服，上诉请求依法撤销一审判决，支持上诉人的诉讼请求。事实与理由：1.被上诉人以《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条为依据对"非生产经营的纳税人"采取强制错误。破产管理人是依照《中华人民共和国企业破产法》的规定，受人民法院指定，管理处置破产企业的临时性机构，法律意义上属于人民法院的委托代理人，不从事生产经营，不属于从事生产经营的纳税人，不属于税务机关可采取强制措施的对象范围。2.被上诉人的行为违反了《中华人民共和国企业破产法》第一百一十三条规定。在破产程序中，《中华人民共和国企业破产法》属于特别法，应予首先适用。原审认定处置破产财产产生的税款"破产人所欠的税款"之外而成为破产费用错误。处置破产财产所产生的税款在法律没有明确规定的情况下，只能认定为破产人所欠的税款。即使将处置破产财产的税收列入破产费用，也仍然必须依照破产法规定列入《破产财产分配方案》，根据《中华人民共和国企业破产法》第一百一十五条、第一百一十六条规定，经人民法院裁定认可后，由管理人执行。在破产财产分配方案没有获得通过、没有经过法院裁定认可而产生法律效力前仍然不能支付。除非是属于不支付就无法推进破产程序的或者是管理人提请债权人委员会通过或报请法院认可。提起程序的权利在管理人，决定权在债权人委员会和人民法院，税收显然不具备上述条件。3.根据《土地增值税暂行条例》第十二条规定，未依法纳税就不能办理土地产权变更，被上诉人给吴忠市国土资源局出具的《未征收土地增值税情况说明》中明确表示，本次国有土地使用权转让行为未产生土地增值，无需缴纳土地增值税。被上诉人于2016年1月13号给上诉人出具《税务事项通知书》要求缴纳土地增值税4523093.31元；其后于2016年3月16日告知土地部门"未产生土地增值，无须缴纳土地增值税"；2016年4月13日又给上诉人出具通知书要求缴纳土地增值税及各种税款4525782.99元；2016年10月20日、11月23日再次分别要求上诉人缴纳4542309.83元；最后于2016年11月28日强制扣划4542309.83元。零纳税和纳税4542309.83元之间差距巨大，非被上诉人工作失误能解释。4.被上诉人的行为严重违反《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条规定。本案被处置的破产财产早在2003年就抵押给中国工商银行宁夏吴忠分行，后该债权已转移给中国长城资产公司，均为担保债权，本息共计18052348.84元，涉案税收先于担保债权予以扣划于法无据。5.被上诉人的行为违反《中华人民共和国企业破产法》第十九条有关债务人财产的保全措施应予解除的规定，且因本案系破产程序非民事执行程序，原审在判决中依据"国税函（2005）869号国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函"作出判决属于适用法律错误。综上，原判决适用法律错误，认定事实错误，请求二审依法裁判。

被上诉人利通地税局答辩称，1.被上诉人依法行政，有法可依。上诉人作为宁燕管理人，于2014年8月21日至2015年9月期间收取了吴忠宁燕塑料工业有限公司的国有土地26.2亩及该宗土地上的所有附着物7356平方米的合法拍卖款2050万元，并在2015年9月28日办理了资产移交手续。根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）、《营业税改征增值税试点实施办法》第一条、《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条、《中华人民共和国印花税暂行条例》第一条、第八条的规定。应由上诉人履行纳税义务，但直至2016年11月28日，在被上诉人向上诉人三次下达《税务事项通知书》后，上诉人仍未履行其管理职责，被上诉人依据《中华人民共和国税收征收管理法》强制执行，符合法律规定。2.上诉人在一审时称：宁夏盛世开元拍卖行与宁夏正豪投资置业有限公司签订的《拍卖手册》中特别声明第4项，《竞拍协议》的第四条第二项，"瑕疵告知函"第二条，"拍卖成交确认书"第七条第二项，均书面向竞买人特别提示声明并约定："拍卖成交后在办理房产及土地过户手续时所产生的相关税、费全部由买受人承担"的条款是双方达成的民事约定，系民事权益的自由处分。根据税收法定原则，法定的纳税义务不能因拍卖公告的约定条款而转移。参照《国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函》，无论财产的行为是纳税人自主的行为，还是人民法院实施的强制执行活动，对拍卖、变卖财产的全部收入，纳税人均应依法申报缴纳税款；人民法院应当协助税务机关依法优先从拍卖收入中征收税款。上诉人在履行管理职责时，对需要依法纳税的义务是明知的。3.被上诉人征收上诉人所管理财产中的土地增值税的行为，是基于其在管理破产企业期间因土地拍卖产生数额不菲的增值，属于新的税项，因而在催收多次无效的情况下，依法履行职责的具体体现。该部分是否属于破产费用并不当然要有人民法院的裁定认可，土地增值税不完税无法取得土地权属变更，因此缴纳增值税是该阶段资产管理人的义务之一。被上诉人根据《中华人民共和国税收征收管理法》作出强制执行决定，是依据破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司取得拍卖其所有的土地及其附着物成为纳税义务人后，应当履行而未履行缴纳税款义务而采取的强制执行措施。上诉人作为其破产管理人，未及时履行法定职责，代为管理破产企业的财产不力，不仅危害了税收管理制度，而且影响了国家税款的及时足额入库。4.被上诉人未违反《土地增值税暂行条例》的强制性规定。被上诉人依据《自治区地税局关于明确执行国家税务总局2015年第67号公告有关问题的通知》（宁地税函〔2016〕24号）之规定，受理了拍卖行为买受方宁夏正豪投资置业有限公司缴纳契税事宜，买受方依法履行了缴纳契税和印花税义务。破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司拍卖行为应缴纳的所有税款，在税务部门没有依法减免的前提下上诉人均有义务主动缴纳。5.本案中所适用的《中华人民共和国税收征收管理法》和《中华人民共和国企业破产法》是同位阶的国家法律，被上诉人的行为不存在适用法律错误的情形。综上，本案被上诉人对纳税主体的认定和适用法律准确。请求二审驳回上诉，维持原判。

本案二审中，双方当事人均未提交新证据。本院二审查明的事实与一审认定的事实一致，对一审认定的事实予以确认。

本院认为，首先被上诉人利通地税局依据《中华人民共和国税收征收管理法》及《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》的相应规定，对依法应当缴纳的税款，逾期仍未缴纳的，具有强制执行的职权。被上诉人强制扣缴本案所涉税款主体合法。上诉人宁燕管理人接受吴忠市利通区人民法院的指定，成为该吴忠宁燕塑料工业有限公司的破产管理人。依据《中华人民共和国企业破产法》第二十二条、第二十五条规定承担履行相应法定职责的权利和义务，其作为本案宁燕管理人提起针对被管理破产企业的行政诉讼，主体合法。其次，根据本案已查明并经双方当事人确认的事实，被上诉人已于2016年11月28日将4542309.83元税款予以扣缴并向上诉人送达了《税收强制执行决定书》，该行政行为已实施完毕。上诉人针对该行为在法定起诉期限内提起行政诉讼符合《中华人民共和国行政诉讼法》第十二条第一款第二项规定，本案的行政行为具有可诉性。根据被上诉人提交的证据及查明的事实，被上诉人扣缴的4542309.83元属于因企业在破产程序中通过对土地及附着物拍卖变价处理而产生的税费，而不是破产企业在破产前所欠缴的税费，对此认定双方均不持异议。根据《中华人民共和国企业破产法》及《中华人民共和国税收征收管理法》的相关规定，破产人所欠税款除法律和行政法规另有规定的外，必须予以缴纳。因此，本案的争议焦点主要集中在：1.上诉人是否应当承担履行缴纳因破产企业的财产变价处置而产生的税费；2.被上诉人扣缴的税费是否属于法律所规定的破产费用；3.应缴纳的国家税收应在破产清偿程序的何种环节予以扣缴。针对第一个焦点问题，根据《中华人民共和国企业破产法》第二十五条的规定，上诉人作为接受指定的破产企业管理人，依法必须承担履行缴纳破产人所欠税款的职责和义务。宁夏盛世开元拍卖行与宁夏正豪投资置业有限公司签订的有关拍卖成交后由竞买人承担相关税费的约定属民事权利义务约定，该约定超越法律法规所确定的权利义务，在纳税义务人尚未履行纳税义务前并不能必然导致上诉人丧失作为破产企业管理人应当承担的职责义务。针对第二个焦点问题，根据《中华人民共和国企业破产法》第四十一条第（二）项规定，管理、变价和分配债务人财产的费用属于破产费用。《中华人民共和国企业破产法》规定人民法院受理启动破产程序后，债务人便丧失了对企业财产的管理和处分的权利，而是由人民法院指定的管理人接管债务人的财产，对其财产进行管理、变价和分配，必然要支出相应的费用，这些费用为破产费用。本案被上诉人所扣缴的税费属于破产企业管理人在对企业财产依法进行拍卖、变价后因财产增值而产生的增值税，并不是因变价行为本身而产生的费用，依法不属于《中华人民共和国企业破产法》所规定的破产费用。原审将上述费用认定为破产费用不当，应予纠正。针对第三个焦点问题，根据《中华人民共和国企业破产法》第一百一十三条的规定，破产财产在优先清偿破产费用和共益债务后，依照下列顺序清偿：（一）破产人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险金、基本医疗保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金；（二）破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用和破产人所欠税款；（三）普通破产债权。该规定明确了破产人所欠税款在破产清偿程序中的顺序。被上诉人所依据的《中华人民共和国税收征收管理法》、《中华人民共和国营业税暂行条例》等法律、法规仅是对被上诉人履行扣缴职责的行为、确定纳税义务主体以及确定纳税数额等事项所提供的法律、法规依据。上述法律、法规虽不与《中华人民共和国企业破产法》相冲突，但并不能作为认定所扣缴的税款属于破产费用并具有符合《中华人民共和国企业破产法》第一百一十三条规定的优先清偿的依据。最高人民法院国税函（2005）869号《关于人民法院强制执行被上诉人财产有关税收问题的复函》不适用本案，原审法院适用该函认定本案事实不当，本院予以纠正。现吴忠宁燕塑料工业有限公司申请破产案件尚未进入《中华人民共和国企业破产法》第一百一十五条、第一百一十六条所规定的分配清偿程序，被上诉人即实施扣缴行为明显违反《中华人民共和国企业破产法》第一百一十三条的规定，该税收强制执行行为违法，原审认定该行政行为合法错误，应予纠正。此外，被上诉人在履行征收行为过程中，在未明确土地权属变更登记前是否应优先确保税收入缴的情况下，向吴忠市国土资源局出具《税务事项通知书》，存在重大瑕疵，该瑕疵不能成为被上诉人转嫁责任承担主体及超越《中华人民共和国企业破产法》第一百一十三条的规定实施扣缴行为的事由。

综上所述，原审判决认定事实不清，适用法律错误，应予以撤销。被上诉人利通地税局的税收强制扣缴行为虽然主体和程序合法，但该行为存在重大瑕疵，并且明显违反法律规定。依据《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条，判决如下：

一、撤销宁夏回族自治区吴忠市利通区人民法院（2017）宁0302行初13号行政判决；

二、撤销被上诉人吴忠市利通区地方税务局作出的吴利地税强扣[2016]01号税收强制执行决定。

一审案件受理费50元，由被上诉人吴忠市利通区地方税务局负担；二审案件受理费50元，由被上诉人吴忠市利通区地方税务局负担。

本判决为终审判决。

审判长   马建萍

审判员   贾玉宁

审判员   马海法

二○一七年十二月二十五日

书记员   张 硕

附本案相关法律条文：

《中华人民共和国行政诉讼法》

第八十九条人民法院审理上诉案件，按照下列情形，分别处理：

（一）原判决、裁定认定事实清楚，适用法律、法规正确的，判决或者裁定驳回上诉，维持原判决、裁定；

（二）原判决、裁定认定事实错误或者适用法律、法规错误的，依法改判、撤销或者变更；

（三）原判决认定基本事实不清、证据不足的，发回原审人民法院重审，或者查清事实后改判；

（四）原判决遗漏当事人或者违法缺席判决等严重违反法定程序的，裁定撤销原判决，发回原审人民法院重审。

原审人民法院对发回重审的案件作出判决后，当事人提起上诉的，第二审人民法院不得再次发回重审。

人民法院审理上诉案件，需要改变原审判决的，应当同时对被诉行政行为作出判决。

第十一条人民检察院有权对行政诉讼实行法律监督。

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吴忠宁燕塑料工业有限公司破产管理人与吴忠市利通区地方税务局其他行政行为一审行政判决书

发布日期：2018-01-22

宁夏回族自治区吴忠市利通区人民法院

行政判决书

（2017）宁0302行初13号

原告吴忠宁燕塑料工业有限公司破产管理人，住所地吴忠市利通区老井大厦四楼。

负责人杨金钟，系该破产管理人负责人。

委托诉讼代理人代敏军，宁夏天纪律师事务所律师，特别授权。

被告吴忠市利通区地方税务局，住所地吴忠市利通区文卫南路。

法定代表人马维国，该局局长。

委托诉讼代理人王建文，该局副局长，特别授权。

委托诉讼代理人马克军，北京大成（银川）律师事务所律师，特别授权。

原告吴忠宁燕塑料工业有限公司破产管理人（以下简称宁燕管理人）不服吴忠市利通区地方税务局（以下简称利通区地税局）税收强制执行行政行为一案，向本院提起行政诉讼。本院于2016年5月3日立案后，于2016年5月7日向被告送达了起诉状副本及应诉通知书。本院依法组成合议庭，于2017年9月19日公开开庭进行审理。原告宁燕管理人负责人杨金钟及委托诉讼代理人代敏军，被告利通区地税局委托代理人王建文、马克军均到庭参加诉讼。本案现已审理终结。

被告利通区地税局于2016年11月28日作出吴利地税强扣[2016]01号税收强制执行决定书，决定根据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条规定，从2016年11月28日起从宁燕管理人的存款账户中扣缴税款4542309.83元，缴入国库。原告不服于2017年5月3日起诉本院。

原告诉称，2010年3月5日，吴忠市利通区人民法院以(2010)吴利民破字第1号《民事裁定书》裁定受理吴忠宁燕塑料工业有限公司破产，同时指定宁夏天纪律师事务所为破产管理人。2011年4月15日，吴忠市利通区人民法院以(2010)吴利民破字第1-1号《民事裁定书》宣告该公司破产；2014年8月21日，原告委托宁夏盛世开元拍卖行公开拍卖破产财产，宁夏正豪投资置业公司以2050万元拍得破产企业26.2亩国有工业用地使用权及地上附着物。宁夏盛世开元拍卖行与宁夏正豪投资公司签订的《拍卖手册》的特别声明款第4项、《竞拍协议》的第四条第2项、"瑕疵告知函"第2条、"拍卖成交确认书"第七条第2项，均书面向竞买人特别提示声明并约定："拍卖成交后在办理房产及土地过户手续时所产生的相关税、费全部由买受人承担"。2016年11月28日，被告以"吴利地税强扣(2016)01号税收强制执行决定书"强行从原告账户扣划税款4542309.83元。原告认为，被告的行政行为法律依据错误，且严重违反法律的原则性规定。严重侵害了破产企业利益和国家利益，更破坏了国家的基本法治秩序，损坏行政执法机关的形象。请求应依法撤销该行政行为，并责令被告返还非法扣划的财产。其理由如下：一、被告依据《税收征管法》第40条为依据强制扣划税款，适用法律错误。《税收征管法》第40条的适用对象不是所有"纳税人"，只是"从事生产、经营的纳税人"。该法共94条，其他所有条款均适用"纳税人、扣缴义务人"概念，唯独38、40条特别适用了"从事生产经营的纳税人、扣缴义务人"这一主体概念，其法律意义是税务机关只能对从事生产经营的纳税人、扣缴义务人适用这个条款，对其他普通纳税人、扣缴义务人则不能适用。破产管理人是依照《企业破产法》规定，受人民法院指定管理，处置破产企业财产的临时性机构，系法院的委托代表人，本身既不生产，更不经营，当然不是"从事生产经营的纳税人"，故适用对象严重错误。二、被告的行为严重违反《企业破产法》之规定。该法第113条明确规定，破产企业缴纳欠税的时间在破产财产分配之时，虽然国家税款享有优先权，但清偿顺序排列在担保债权、破产费用及公益债务、职工工资及社保费用之后。宁燕公司破产案件现还根本没有进入破产财产分配程序，根本不到缴纳税款时间。被告的行为导致破产程序无法继续进行。三、被告的行为违反《土地增值税暂行条例》的强制性规定。该条例第11、12条明确规定，未缴纳土地增值税不得办理土地权属变更手续。本案缴纳税款人已经依法转移，由宁夏正豪公司承担，被告只要严格执行法律规定，不交税不过户，必然有人主动交税，根本无须使用强制征收手段，国家税收也绝对不会有损失，但被告在未收到税款就书面要求土地部门过户，然后向原告强制征收，严重违法。综上所述，被告作出的上述行政行为适用法律错误，程序违法，属于典型的非法和滥用职权。

原告为支持自己的诉讼请求，向本院提供以下证据：

第一组证据，吴忠市利通区人民法院（2010）吴利民破字第1号《民事裁定书》、（2010）吴利民破字第1号《决定书》、（2010）吴利民破字第1-1号《民事裁定书》。证明：1、原告取得破产管理人身份；2、吴忠宁燕塑料工业有限公司2011年4月15日就已经宣告破产，宣告破产法律上即为法人死亡，丧失行为能力，根本不可能进行生产和经营。

第二组证据，吴忠市利通区地税局吴利地税强扣（2016）01号《税收强制执行决定书》，证明：1、被告具体行政行为；2、该具体行政行为执法依据为《税收征管法》40条。

第三组证据，拍卖成交确认书、竞拍协议、特别声明、瑕疵告知函，证明：原告委托拍卖时已通过合同约定将纳税义务转移给竞买人宁夏正豪投资置业公司承担："拍卖成交后在办理房产土地过户时所产生的相关税、费全部由买受人承担"。

第四组证据，原告致被告的《关于吴忠宁燕塑料工业有限公司土地使用权拍卖转让税收问题的特别说明》、致吴忠市国土资源局的《关于吴忠市宁燕塑料工业有限公司土地使用权拍卖转让相关问题的特别说明》，证明：原告于2016年3月23日以书面形式就税收问题向被告及吴忠市国土资源局告知，告知内容为：1、拍卖所产生的税收已经转移由竞买人承担；2、希望税务机关应该与土地部门配合执法，根据《土地增值税暂行条例》11条规定，不缴纳土地增值税不办理过户手续，合法收取税款。3、本案只要依法行政，根本没有必要采取收税强制措施。

第五组证据，吴（利）地税通字（2016）第002号利通区地方税务局税务事项通知书二份（申请法院调取），证明：1、"土地增值税情况说明"中要求在未征收到土地增值税前提下办理过户手续，明显违背12条规定。按照法律规定，只要没有缴纳就不能办理，法律并未规定谁缴纳。2、"土地增值税情况说明"中明确说明："根据上述法律法规的相关规定，本次国有土地使用权行为未产生土地增值，无需缴纳土地增值税，特此说明"。既然未产生土地增值，无需缴纳土地增值税，为何要强行从原告处扣划？

第六组证据，吴利地税大通（2016）2号《税务事项通知书》，2016年1月13日告知原告缴纳土地增值税4523093元，3月16日给土地局书面通知"无须缴纳土地增值税"。

第七组证据，中国长城资产管理公司兰州办事处营业执照、授权委托书、债权申报书。证明：1、本案最大债权人为中国长城资产公司兰州办事处，该公司申报债权18052348.84元，均为担保债权；2、被告行政行为违反《税收征管法》第45条规定。

被告辩称，被告做出强制执行决定的依据正确，符合法律规定。

一、根据《中华人民共和国企业破产法》第二十五条第六款"管理和处分债务人的财产"的规定，原告作为吴忠宁燕塑料工业有限公司的破产管理人，应当依法履行破产管理人的职责，管理和处分破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司的财产。原告于2014年8月21日至2015年9月期间收取吴忠宁燕塑料工业有限公司的国有土地约26亩及该宗土地上的所有附着物7356平米的合法拍卖款2050万元，并在2015年9月28日办理了资产移交手续。

（一）、纳税主体认定正确。根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）"经国务院批准，自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税试点，建筑业、房地产业、生活服务业等全部营业税纳税人，纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税"。《营业税改征增值税试点实施办法》第一条"在中华人民共和国境内销售服务、无形资产或者不动产的单位和个人，为增值税纳税人，应当按照本办法缴纳增值税，不缴纳营业税"的规定，吴忠宁燕塑料工业有限公司是增值税的纳税义务人，应当依法缴纳增值税，并依据已缴纳的增值税税额计算缴纳城建税、教育费附加、地方教育费及水利建设基金。根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条"转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人为土地增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳土地增值税"的规定，破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司为土地增值税的纳税义务人，应当依法缴纳土地增值税。根据《中华人民共和国印花税暂行条例》第一条"在中华人民共和国境内书立、领受本条例所列举凭证的单位和个人，都是印花税的纳税义务人，应当按照本条例规定缴纳印花税"及第八条"同一凭证，由两方或者两方以上当事人签订并各执一份的，应当由各方就所执的一份各自全额贴花"的规定，破产企业吴忠宁燕塑料有限公司是印花税纳税义务人，应依法缴纳印花税。本案中，破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司是纳税义务人，应由原告代其履行纳税义务，但直至2016年11月28日，在被告向原告下达三次《税务事项通知书》后，原告仍未履行其管理职责，被告强制执行，符合法律规定。

（二）买卖双方的民事约定不能改变纳税义务主体。原告称宁夏盛世开元拍卖行与宁夏正豪投资公司签订的《拍卖手册》中特别声明第4项、《竞拍协议》的第四条第2项、"瑕疵告知函"第2条、"拍卖成交确认书"第七条第2项均书面向竞买人特别提示声明并约定："拍卖成交后在办理房产及土地过户手续时所产生的相关税、费全部由买受人承担"的条款是双方基于合同目的而达成的民事约定，系民事权益的自由处分。但由此认定纳税义务人是买受人宁夏正豪投资公司是错误的，理由如下：一是根据税收法定原则，法定的纳税义务人不能因拍卖公告的约定条款而转移。二是《国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函》明确要求无论财产的行为是纳税人自主的行为，还是人民法院实施的强制执行活动，对拍卖、变卖财产的全部收入，纳税人均应依法申报缴纳税款；人民法院应当协助税务机关依法优先从拍卖收入中征收税款。三是《税收征收管理法》关于纳税主体的规定属于行政法律规定，拍卖合同双方基于实现合同目的，自愿选择负担税费款项，系民事权益的自由处分，应由民法规制，但不能违反行政法律规定的纳税主体。在日常征管实践中，合同双方可在意思表示真实、一致的基础上通过签订协议约定税款实际负担人，纳税义务人和税款实际负担人不是同一主体的情况存在。本案中，纳税人是破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司，原告代其履行税款缴纳义务后依约可向违约方追偿税款。

（三）适用法律依据正确。被告根据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条规定作出强制执行决定，是依据破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司取得拍卖其所有的土地及其附着物成为纳税义务人后，应当履行而未履行缴纳税款义务而采取的强制执行措施。原告作为其破产管理人，未及时履行法定职责，代为管理破产企业的财产不力，不仅危害税收管理制度，而且影响国家税款的及时足额入库。为维护税收秩序，被告依据税收征管法的规定，依法从原告代管的纳税义务人（即破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司）财产中划扣了破产企业拍卖行为应缴纳的税款，并未改变纳税义务主体，强制执行措施适用法律正确。

二、被告的行政行为符合《中华人民共和国破产法》关于破产清偿顺序的规定。

根据《中华人民共和国破产法》第四十一条第（二）款："管理、变价和分配债务人财产的费用为破产费用"的规定，破产拍卖缴纳的税款属于破产费用，应先于职工工资随时清偿。依据《破产法》第一百一十三条："拍卖财产所得在优先清偿破产费用和共益债务后，按照下列顺序清偿：一是破产人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金；二是破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用和破产人所欠税款；三是普通破产债权"的规定，破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司破产清算期间转让土地及其附着物应依法缴纳增值税、土地增值税等，不同于破产企业进入破产还债程序前形成的欠税，应先于破产企业职工工资、社保费等清偿。原告提出被告违反《破产法》破产财产分配程序的理由不成立。经调查，破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司所欠职工工资、社保费等800多万元，应缴纳拍卖税款，拍卖所得2050万元在缴纳税款后并未影响职工利益。

三、原告未违反《土地增值税暂行条例》的强制性规定

原告将土地管理部门变更土地权属的行为强加于被告，这是对行政执法权的错误认识。被告依据《自治区地税局关于明确执行国家税务总局2015年第67号公告有关问题的通知》（宁地税函〔2016〕24号）"受让方在办理缴纳契税事宜时，无论该土地、房屋上一环节是否缴纳有关税款，税务机关应按规定予以受理缴纳契税有关事宜"之规定，受理拍卖行为买受方宁夏正豪投资置业有限公司缴纳契税事宜，买受方依据国家税务总局和自治区地税局的规定履行契税和印花税纳税义务并未违反法律法规规定。破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司拍卖行为应缴纳的所有税款，由被告负责追缴。

综上所述，本案被告对纳税主体的认定、相关税收法律法规的适用以及强制执行程序均属依法办理，符合法律规定。造成本案采取强制执行措施的根本原因在于破产管理人不履行管理人职责，导致国家税款未及时足额入库。故请求人民法院依法驳回原告的诉讼请求，维持被告做出的吴利地税强扣税收（2016）01号强制执行决定书。

被告为支持其主张，提供以下证据：

第一组证据，税务行政执法审批表、税务文书送达回证及税务事项通知书，证明被告向原告依法催缴涉案税款。

第二组证据，税务行政审批表、税务文书送达回证及扣缴税收款项通知书，证明经被告利通区地税局三次催缴后，吴忠宁燕塑料工业有限公司破产管理人逾期未申报缴纳税款，为此，被告依法通知原告的开户银行中行吴忠市分行裕民东路分理处扣缴涉案税收款项共计4542309.83元。

第三组证据，税务文书送达回证及税收强制执行决定书，证明目的：经被告利通区地税局三次催缴后，吴忠宁燕塑料工业有限公司破产管理人逾期未申报缴纳税款，为此，被告依法作出税收强制执行决定，并通知原告的开户银行中行吴忠市分行裕民东路分理处扣缴涉案税收款项共计4542309.83元。

第四组证据，计税依据一本，证明被告向原告依法催缴并扣缴涉案税收款项共计4542309.83元的具体计算依据。

第五组证据，企业破产法、税收征收管理法、土地增值税暂行条例及行政强制法等法律依据，证明被告向原告作出《税收强制执行决定书》的法律依据。

原告对被告提交的证据质证认为，对证据一、二、三的真实性、合法性无异议，原告确实收到上述文书，但与本案缺乏关联性，原告的起诉并没有说送达程序和文件有问题；对证据四不发表质证意见；对证据五认为不是证据是法律依据，对法律的真实性无异议。

被告对原告提交的证据质证认为，对证据一的三性无异议，对证明目的有异议，法院裁定企业破产，并不能表明企业不能生产经营；对证据二的三性无异议；对证据三的三性无异议，但不能达到原告的证明目的，对于税款缴纳义务主体的转嫁不能改变税收管理法上关于纳税义务人和扣缴义务人的主体责任；对证据四、五、六、七的三性无异议，但不能达到原告的证明目的，证据七中被告所征税款属于破产企业拍卖产生的破产费用，应优先于担保债权。

经庭审举证、质证、本院对上述证据作综合分析确认如下：

对被告提交的证据一、二、三，原告质证对其三性无异议，对证明目的有异议，本院该证据的三性予以确认。被告提交的证据四，原告不发表质证意见，因该证据与本案具有关联性，本院予以确认；对证据五原告认为不是证据是法律，本院认为法律不能作为证据，本院予以认可。对原告提交的七组证据，被告对其三性均无异议，只是认为不能达到证明目的，本院对证据三性予以确认。

经审理查明，2010年3月5日，本院以（2010）吴利民破字第1号民事裁定书裁定受理吴忠宁燕塑料工业有限公司破产一案，并指定宁夏天纪律师事务所为破产管理人。2011年4月15日，本院又以(2010)吴利民破字第1-1号《民事裁定书》宣告该公司破产。2014年8月21日，原告委托宁夏盛世开元拍卖行公开拍卖破产财产，宁夏正豪投资置业公司以2050万元拍得破产财产26.2亩国有工业用地使用权及地上附着物，并于2015年9月28日与原告办理了拍卖破产财产的移交手续。被告于2016年11月23日前分三次以吴利地税通（2016）001、002、003号税务事项通知书向原告发出通知，限期缴纳税款，原告在限期内没有缴纳，被告又于2016年11月28日给原告发出扣缴税收款通知书，并于当日作出吴利地税强扣（2016）01号税收强制执行决定书，从原告在中国银行吴忠分行的存款账户扣划税款4542309.83元，缴入国库。原告不服，认为被告强制扣缴税款的行政行为法律依据错误，程序违法，请求依法撤销该行政行为，并责令被告返还非法扣划的财产。

本院认为，原、被告双方对强制扣缴税款4542390.83元的事实认可，本案争议的焦点是被告作出的吴利地税强扣（2016）01号税收强制执行决定书行政行为的合法性。该税收强制执行决定书根据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条规定于2016年11月28日作出的，并于当日从原告在银行的账户中扣缴税款4542390.83元。该法四十条规定："从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取下列强制执行措施：书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款。本案扣缴税款的前提条件是原告在处理破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司的破产财产26.2亩国有工业用地使用权及地上附着物时，通过拍卖程序由案外人宁夏正豪投资置业公司以2050万元拍得，并办理了土地过户手续。被告以原告作为破产企业的管理人合法取得拍卖成交款，并办理了资产移交手续，应该向税务机关办理申报缴纳税款，但原告没有申报缴纳，在此情况下，被告根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二、三条，《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条、第十二条，《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》第二、三、四条，《中华人民共和国印花税暂行条例》第一、二、三条，（2016）43号《财政部国家税务总局关于营改增后契税房产税土地增值税个人所得税计税依据问题的通知》，国家税务总局关于发布《纳税人转让不动产增值税征收管理办法》第三条，《宁夏回族自治区地方税务局教育附加费征收管理暂行办法》第二、三条，《宁夏回族自治区地方税务局水利建设基金征收管理暂行办法》第二、四条的规定，于2016年11月23日前分三次向原告发出税务事项通知书，责令原告限期申报缴纳税款，并告知依法享有陈述权和申辩权，但原告均未有申报和缴纳。2016年11月28日，被告作出（2016）01号税收强制执行决定书，决定从原告在银行的账户中扣缴税款4542309.83元，并将扣缴税收款项通知书送达原告。本案的关键是破产程序清算中原告是否存在纳税的职责和义务。根据《中华人民共和国破产法》第四十一条第二款规定："管理、变价、和分配债务人财产的费用"为破产费用；第一百一十二条第一款规定："变价出售破产财产应当通过拍卖进行"。第一百一十三条规定："破产财产在优先清偿破产费用和共益债务后，按照下列顺序清偿：一是破产人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金；二是破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用和破产人所欠税款；三是普通破产债权"。最高人民法院国税函（2005）869号关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函明确说明："对拍卖财产的全部收入纳税人均应依法申报缴纳税款，税收具有优先权，人民法院应协助税务机关依法优先从拍卖中征收税款"。破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司破产清算期间通过拍卖方式转让土地及其附着物，根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》《中华人民共和国印花税暂行条例》等上述税收的相关法律规定，破产程序清算拍卖中产生新的税款，属于《中华人民共和国破产法》第四十一条规定的管理、变价的破产费用。破产费用应当随时清偿，优先支付。《破产法》第一百一十三条规定，破产财产所得在优先清偿破产费用和共益债务后，按照顺序清偿其他事项。因此，原告作为破产企业吴忠宁燕塑料工业有限公司的破产管理人，系纳税主体，应依法缴纳的增值税、土地增值税等税款。原告在被告三次催缴税款后，仍拒绝缴纳，被告依据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条的规定，作出强制扣缴税款执行决定的行政行为，有事实依据和法律依据，并无不当。原告主张被告依据《税收征管法》四十条强制扣缴税款适用法律错误，认为该条规定适用对象不是所有纳税人，只是"从事生产、经营的纳税人"，原告系人民法院指定管理、处置破产企业的临时性机构，是法院的委托代理人，本身既不生产、也不经营，当然不是从事生产经营的纳税人，原告适用对象错误。根据上述破产法第四十一条第二款、第一百一十二条、第一百一十三条规定内容来看，原告委托拍卖破产财产，即土地及地上附着物，取得拍卖所得价款，应以上述相关税法缴纳税款，该税款是在破产清算中变价处理破产财产而产生的税费，属于破产法中规定的破产费用，而破产费用应最优先清偿。因此，破产财产缴纳的税款适用于所有纳税人，不是仅指从事生产经营的纳税人；同时，破产费用不受破产财产分配程序的限制，也不会导致破产程序无法进行。另外，原告认为依据土地增值税暂行条例第十一、十二条的规定，未缴纳土地增值税不得办理土地权属变更手续，本案涉及的税款缴纳义务已经依法转移到破产财产拍得所有人宁夏正豪投资置业公司承担，被告根本无需使用强制手段征收。本院认为，虽然原告与宁夏正豪投资置业公司在竞拍协议书约定破产财产拍卖的税费由买受人承担，拍卖特别声明中也作了声明，属于拍卖财产的税费转嫁，尽管破产法及相关法律对此没有限制性规定，但买受人宁夏正豪投资置业公司没有按双方约定向原告缴纳税款，税费转嫁没有实际履行，因而，原告的纳税主体性质没有改变，仍为纳税义务人，应履行缴纳税款的义务。综上所述，原告在破产程序中通过拍卖方式处理破产财产土地及附着物，该破产财产已实际交付，依据上述税法及相关规定应当缴纳税费，该税费属于破产法规定的变价处理破产财产的费用，即破产费用，而破产费用排在清偿顺序之前应优先清偿，被告在三次责令原告申报缴纳税款，原告均未缴纳的情况下，采取强制扣缴破产财产税款的措施并无不当，其强制扣缴的行政行为具有事实和法律依据。因此，被告抗辩对原告纳税主体的认定，相关税收法律法规的适用以及强制扣缴税款的执行程序符合法律规定的理由成立，其依据上述相关税法和破产法的规定作出的（2016）01号税收强制执行决定书的行政行为事实清楚，证据充分，程序合法，适用法律正确，应予以维持。原告主张被告作出强制扣缴税款决定书的行政行为适用法律错误的理由不能成立，本院不予采信，其要求撤销被告"吴利地税强扣（2016）01号税收强制执行决定书的诉讼请求，本院不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，判决如下：

驳回原告吴忠宁燕塑料工业有限公司破产管理人的诉讼请求。

案件受理费50元，由原告吴忠宁燕塑料工业有限公司破产管理人承担。

如不服本判决，可以在判决书送达之日起十五日内，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提出副本，上诉于吴忠市中级人民法院。

审 判 长   陈学军

人民陪审员   熊建荣

人民陪审员   祁建成

二○一七年十月十九日

书 记 员   杨兴丹